遗嘱信托制度起源于英国，在多国立法体系中广泛应用，体现出对公众遗产处置意愿的充分尊重。我国2001年实施的《信托法》中规定了遗嘱信托法律制度。2021年《民法典》也肯定了遗嘱信托是继承的方式之一。尽管我国立法中有关于遗嘱信托的规定，但内容不全不清晰，无法满足实务中遗嘱信托的需求，导致制度发挥作用有限。基于此，对遗嘱信托法律制度展开研究，探讨制度的欠缺不足，以提出优化遗嘱信托法律制度，规范制度适用的可行策略，构建形成完善的遗嘱信托法律制度体系，推动制度在实践中价值的发挥。
一、遗嘱信托法律制度概述
（一）遗嘱信托法律制度的界定
遗嘱信托，是指委托人通过遗嘱方式设立信托，委托他人在受托人身故后，对其生效的遗嘱信托，并依照委托人的意愿对委托人相关财产进行处分及管理[1]。遗嘱信托是针对委托人的部分财产而展开的，遗嘱信托的财产具有独立性。作为遗产管理的一种方式，遗嘱信托是建立在“遗嘱”设立基础之上的，要设立遗嘱信托首先要满足遗嘱的形式条件，要求遗嘱是通过书面形式确立的合法遗嘱。相较于其他遗嘱管理的方式，遗嘱信托管理模式具有连续性，不因受托人的改变而影响效力，使委托人的财产权益得到最大化的保障与实现。
（二）遗嘱信托法律制度的价值
遗嘱信托在国外发达国家发展时间长，接受度成熟度高，相应的遗嘱信托业务也比较完善。在我国，伴随着公民财富的积累及观念的转变，遗嘱信托也越来越多的受到关注。从法律层面对遗嘱信托制度作出规定，具有积极的价值：
1.实现财富传承
遗嘱信托的基本功能是传承财富。遗嘱信托中，受托人一般是具有投资理财能力的专业人士，他们受遗嘱人所托，负责管理委托人的财富，从而实现财富的妥善保管与传承。尤其是在受益人缺乏管理遗产能力的背景下，信托不终止，受托人便可以妥善保管委托人的遗产，并使遗产升值，保障财富的传承。
2.弥补遗嘱继承缺陷
我国遗嘱继承的法律规定比较简单，且一直以来的立法都缺乏对遗嘱继承财产分配后问题的关注。时至今日我国经济社会发展环境有了深刻的变化，公众在遗嘱继承、身后财产管理等方面的需求日渐多元。通过设立遗嘱信托制度，可以有效弥补遗嘱继承本身的缺陷，优化完善我国遗嘱继承制度，满足个体对遗产处置的不同需求。
3.降低继承成本
在我国遗产继承中极容易产生各种复杂的问题和纠纷，耗费大量的时间费用，带来诸多的问题。一方面，被继承人遗产数量多，清理时间久，影响后续的继承，另一方面，继承人数多，遗产分配中可能产生纠纷，增加了继承的成本。设立遗嘱信托制度，可以有效解决遗嘱继承中的问题，通过专业遗嘱信托受托人的介入，降低遗产的损耗，提高遗嘱执行的效率，降低执行的成本，
二、我国遗嘱信托法律制度的现状与问题
（一）我国遗嘱信托法律制度的现状
我国2001年制定《信托法》，其中第8条、第13条对遗嘱信托做出了概括性的规定，明确遗嘱信托应采取书面形式，规定了遗嘱信托应遵循《继承法》关于遗嘱的规定，明确了受托人另行选任的规则。2021年《民法典》出台实施，其中第1133条第4款规定遗嘱信托是继承形式之一，以原则性的规定，肯定了遗嘱信托的价值，但对于遗嘱信托制度成立及生效要件、登记以及受托人权利义务等缺乏进一步细致明确的规定[2]。
（二）我国遗嘱信托法律制度的问题
尽管我国立法中已有遗嘱信托的明确规定，但已有的规定并不全面完善，意味着尚未构建形成完善的遗嘱信托法律制度体系，影响了制度价值的实现。具体而言，我国遗嘱信托法律制度的问题体现在以下几个方面：
1.成立与生效要件不明确
我国立法中对遗嘱信托的规定比较简单，其中并没有明确遗嘱信托的成立与生效要件。要形成遗嘱信托法律关系，应当建立在委托人与受托人签署协议，协议成立并生效的基础上。因立法中并没有遗嘱信托成立与生效具体要件的规定，使得理论层面也产生了争议，形成了两种不同的观点。一种观点认为，遗嘱信托应当以“受托人承诺”为要件，这与《信托法》的规定是一致的。另一种观点则认为，遗嘱信托自遗嘱生效之时即成立[3]。要求“受托人承诺”作为遗嘱信托成立的要件，意味着如果受托人拒不履行或拒绝履行时，遗嘱信托无法成立，委托人原本要信托的财产即进入到了继承法之下进行继承。显然，这是对委托人意愿的违背。可见，我国《信托法》中关于遗嘱信托成立的规定缺乏与继承法的衔接，规定的不明确不科学，与遗嘱信托制度适用的需求也难以契合起来。
在遗嘱信托的生效要件方面，同样也存在不同的观点。一种观点认为，在遗嘱合法有效的前提下，受托人承诺是遗嘱信托生效的要件。另一种观点则认为，必须是依法登记的信托才有效。这主要是基于《信托法》的要求。但我国信托法规定的登记制度仍不健全，实务中适用也存在障碍，因此这种观点要实现并不容易。还有一种观点认为，遗嘱人死亡是遗嘱信托生效的要件。关于遗嘱信托成立与生效要件的不同观点，充分说明了我国立法对遗嘱信托成立与生效具体规定的欠缺，由此也会影响实务中制度的适用，可能会因此而产生矛盾纠纷。
2.信托财产权属不明
遗嘱信托制度中，委托人将财产委托给受托人管理处分。在委托之后，信托财产是否属于委托人，或是属于受托人，在立法之中并没有做出规定。英美法系国家对遗嘱信托财产所有权的归属问题，采取的是“双重所有权”原则，在衡平法与普通法中，受托人与受益人分别享有不同的权益，以此来确定信托财产的归属。但在我国依照物权法“一物一权”的原则，信托财产的所有权只能归属于一人。立法中对信托财产的归属问题没有做出规定，更缺乏进一步细致的阐释说明，导致遗嘱信托财产归属不明，产生纷争后难有妥善的处理方式。
3.信托财产登记制度不全
《信托法》规定了信托财产登记生效主义，但欠缺对登记程序的进一步明确规定。由此也导致理论层面对遗嘱信托登记生效的要件产生争议。信托财产是否登记生效，以及登记应当通过何种程序方式展开，缺乏明确的规定，会影响实务中制度的适用。我国《民法典》明确了各类物权登记的规定，信托财产也应当在不动产登记后才可以生效。信托财产具有独立性，但对应的登记制度并不健全，如果依照不动产登记的要求进行信托财产登记，会导致信托财产独立性的作用难以实现，又会进一步影响遗嘱信托制度的适用。
4.税收方面存在制约
遗嘱信托在他国的应用，可以起到合理避税的效果。要推动我国遗嘱信托法律制度的构建，不仅要有《民法典》《信托法》的规定，也应在《税法》中有相关的规定，以形成制度适用的法律支撑与保障。但我国现阶段立法中并未关于遗产税的规定，意味着遗嘱信托本应发挥的合理避税作用难以实现。
此外，我国现阶段税法关于交易税的规定，对遗嘱信托法律制度的适用并不友好。实务中，委托人通过签订遗嘱信托协议的方式对其财产进行处分，信托财产从委托人转移到受托人的过程中，需要交纳交易税。在信托存续期限届满，受托人要将信托财产转移给遗产受益人时，也需要交纳交易税。这就意味着在遗嘱信托中对于同一信托财产要征收两次交易税，存在重复征税的现象。双重征税的问题如果不能得到妥善解决，势必会大大影响遗嘱信托制度适用的积极性。从域外做法来看，对信托实行单一税制是普遍做法，这也是值得我国借鉴的。
三、完善我国遗嘱信托法律制度的建议
针对我国遗嘱信托法律制度存在的问题，应当从立法方面采取措施完善制度，以发挥出制度的优势，有效执行遗嘱人意愿，实现财产的科学管理，规避矛盾纠纷。
（一）明确遗嘱信托成立及生效要件
遗嘱信托的成立，是否建立在受托人承诺的基础之上，以受托人承诺作为遗嘱信托的成立要件是存在争议的。综合考虑制度的特点及实践的需求，应当将遗嘱信托的成立作为单方的法律行为，并不以受托人的承诺为成立的要件[4]。依照《信托法》的规定，遗嘱信托中，如果受托人拒绝受托，委托人可以选择其他受托人。也就是说，遗嘱信托的成立以委托人作出的真实意愿表示为标准，在委托人有了遗嘱信托的意愿并作出意思表示后，符合法定的其他要件即可以成立。即使受托人未承诺，也并不影响遗嘱信托的成立，委托人可以另行选择他人作为受托人，直到找到合适的受托人。在这一过程中，委托人对自身财产的合法处分权也能得到保护。
遗嘱信托的生效，应当以委托人死亡为要件。依照我国现行法律的规定，遗嘱属于单方法律行为，在立遗嘱人死亡之时遗嘱即生效。同样，遗嘱信托也应在委托人死亡遗嘱生效时即生效。这样的设定更符合继承法律制度的特点，也能使遗嘱信托生效的时间更确定，可以实现与继承法律法规的衔接，利于实践中具体操作的展开。
（二）明确遗嘱信托的财产归属
结合我国民法典“一物一权”的规定，考虑到信托财产的特殊性，应当在立法层面明确遗嘱信托的财产归属，以确保受托人在约定范围内实现对财产的妥善管理，更好地保障委托人意愿的实现。具体而言，遗嘱信托法律关系解除后，信托财产的权利归属应当按照下列顺利进行：首先，依照遗嘱信托协议约定的相关受托人作为财产归属权利人，以与委托人意愿契合；其次，未明确财产归属人时，由受益人或继承人享有财产所有权；再次，如遗嘱信托协议中未制定财产归属人，且相关归属人均不存在时，财产归继承人所有，这也符合民法典继承编的要求。
（三）完善遗嘱信托登记制度
立法层面，应当结合遗嘱信托法律制度的特点，单独规定遗嘱信托登记制度，以与普通的信托登记区分开来，体现出立法的针对性。可以考虑在民法典继承编中，对遗嘱信托的实施细则进行详尽的规定，在具体内容设定中，考虑到信托登记的基本要求，也要衡量遗嘱信托的特殊性，以便于从立法角度实现法律规范的协调统一，为实践中遗嘱信托登记的展开提供明确的法律依据。考虑到遗嘱信托财产的特殊性，在信托财产登记上，应当要做出具体的划分，区分不动产、动产、财产性权利，并结合财产类型明确登记方式，细化登记明细，体现出遗嘱信托财产的独立性。建立起健全完善的遗嘱信托登记制度，理顺登记目的、登记范围、登记机构、登记具体实施办法等，可以推进遗嘱信托实现规范健康发展，也有利于保障各方主体的合法权益。
（四）优化遗嘱信托税收立法
要推动遗嘱信托法律制度的优化，实现这一制度在实践中作用的发挥，应当完善相关配套制度，完善税收立法也成为必然选择。为避免遗嘱信托财产双重征税现象的发生，可以考虑设立单一税收体制，对信托机构不再征税，而是要求受益人缴纳所得税，由实质获益的受益人纳税，契合“谁受益谁交税”的原则，更符合公平公正的理念要求，规避了遗嘱信托产生的重复征税问题，也有利于遗嘱信托制度在实践中的有序运行。
结语
遗嘱信托法律制度的设立具有积极的价值，可以实现对信托人财产的妥善管理与处分，可以实现财富传承，可以弥补继承法律制度的缺陷，也可以降低继承成本。我国现行立法中有关于遗嘱信托的规定，但仍存在问题，体现为成立与生效要件不明确、信托财产属性不明、信托登记制度不全、遗嘱信托税收立法不完善等方面。针对这些问题，要优化完善我国遗嘱信托法律制度，也应采取相应的措施，主要是从明确遗嘱信托成立及生效要件、明确遗嘱信托的财产归属、完善遗嘱信托登记制度、优化遗嘱信托税收立法等方面展开。以遗嘱信托法律制度的优化，为实务中遗嘱信托的规范有序展开提供依据，切实发挥制度价值，实现各方主体权益的维护保障。
参考文献：
[1]沈倩. 遗嘱信托的法律适用和完善研究[J]. 洛阳理工学院学报:社会科学版, 2021, 36(4):37-44.
[2]徐国栋. 《民法典》规定的遗产信托的罗马法起源,比较法状况和我国适用[J]. 盛京法律评论, 2021(1):3-31.
[3]靳岩岩. 遗嘱信托制度的司法适用与立法完善[J]. 石河子大学学报:哲学社会科学版, 2021, 35(4):54-61.
[4]王利, 郑自彤. 我国遗嘱信托立法的不足及完善路径[J]. 长春教育学院学报, 2021, 37(5):52-58.
作者简介：孙祺皓（1996年11月5日）男，汉族，山东胶州，福建省厦门市湖里区人民法院，五级法官助理，法学学士