一、A污水处理厂成本分析现状
（一）A污水处理厂背景
A污水处理厂总设计处理能力为8万m³/d，主要负责A城区生活污水收集与处理。A污水处理厂目前成本划分为生产成本、期间费用、研发费用。期间费用主要是，管理费用、销售费用、财务费用、税金及附加。
A污水处理厂将成本分为厂区处理成本、污水收集输送成本、污泥处置成本。厂区处理成本包括原材料费，例如：碳源费用、混凝、脱水药剂；动力费，如：电费、柴油费。污水收集输送成本主要是动力费。污泥处置成本为委托第三方处置成本。
A污水处理厂成本费用主要集中在人工费、折旧费、动力费，总共占总成本为74%-86%之间。首先人工费占比最高，2022年人工费较上年有所下降，为44%，原因是人员减少了一名，但较全国污水厂的水平属于偏高，以年产量折算成本费可知，2022年的单位人工费为0.59元/吨，这与污水处理厂的人员分配和组织架构有关。其次，动力费消耗占比12-14%，这与污水处理厂的生产规模和技术流程有关。另外，还需注意到折旧费，该费用虽然不是现金金流，作为固定成本，需要再做进一步的分析和细化。
在运行耗能方面，电费的消耗主要在中途提升泵房、曝气池、污泥回流泵。污水处理各阶段能耗比例从高到低的三个阶段分别为：生物处理段，预处理段以及污泥处理段，能耗总量达80%。其中的曝气系统和进水系统是主要耗能方式，分别为处于生物处理段和预处理段。
在设备运行方面，污水处理厂的运转依赖于设备的正常运转。依据设备的重要性可以将污水处理设备划分为三类：第一类为重点设备，包括最为重要的提升潜污泵、离心机和风机；第二类为主要设备，包括曝气和加药系统；第三类为一般设备，除以上设备外的其他设备，如阀门和流量计等。目前A污水处理厂的设备运行环境具有潮湿的特点，设备方面老化较为严重，运行差寿命短，经常发生故障，因此其维修率偏高。
（二） A污水处理厂成本分析缺陷
1. 成本划分不准确
长期以来，A污水处理厂以事后核算为重点，事后成本计算方法易导致成本信息失真等问题，无法提供相对准确的成本信息，不利于企业转换经营机制，更不利于企业对成本的调控。尤其A污水处理厂在机器运用较多的情况下，企业的成本构成除变动成本和固定成本外，还存在大量的与产销量不成比例关系的变动成本，传统本量利往往将这一部分成本划分进入了固定成本，夸大了固定成本的数额，影响成本管控的效果。
2. 成本管控重心存在偏差
在传统成本法下，管理者通常将成本管控的中心放在变动成本上，通过降低变动成本的方式来达到降低成本，提高营业毛利率的目的。但这种成本管控方式很可能造成错误地降低成本以导致产品质量问题，例如，A污水处理厂管理者可能为了降低成本而压缩原材料的采购成本，购买劣质药剂，或者通过降低工人的工资的方式来进行成本管控，这种抓小放大的管控方式看似可以降低成本达到的效果，实际上从长远的角度来看会影响企业产品名声而得不偿失。
二、A污水处理厂的作业基础本量利分析
（一）A污水处理厂作业中心构成
作业中心的确定，一般需要从三方面来进行考虑。第一方面为各环节作业项目的重要程度。本文在进行分析时，所选取的作业项目为污水处理必须经过的处理，偶然发生的非正常经营作业项目没有将其考虑在内。第二方面为作业与生产环节的关联性，在确定作业中心时，仅需将与生产工序相关联的作业进行归集，从而完成作业中心的建立。第三方面为各项作业成本动因和作业性质的相似性。
首先确定作业，根据A污水处理厂流程工艺，厂区内的作业包括加压、沉砂、加微生物、加药剂、搅拌过滤、消毒、污泥脱水、巡检维护等作业；厂区外的作业为输送加压作业、样品检测、后勤服务等作业。
其次，根据以上作业，可以分为物理处理、生化处理、污泥处理、巡检、输送、后勤六个作业中心。物理处理中心的地点为粗格栅间、进水泵房、细格栅间、旋流沉砂池；包括了加压、旋流过滤两个作业；其成本库为：动力费和人工费、折旧费、维修费。生化处理中心的地点为一期一体化氧化沟、二期CASS池、鼓风机房、中途提升泵房、高效加砂循环沉淀池、纤维转盘滤池、紫外线消毒渠、加药间；包括了加微生物、加药剂、加压、搅拌过滤、消毒五个作业。其成本库为：动力费、人工费、药耗费。污泥处理中心的地点浓缩、脱水机房、委外单位。作业有加药、压缩、脱水、委外四个作业。其成本库为：动力费、人工费、折旧费、药耗费。输送中心的地点为厂外输送泵站，其作业为加压，成本库为：人工费、动力费。巡检管理中心即为对污水处理厂的巡检、现场操作设备，其成本库为：人工费。后勤中心即除与生产直接相关以外的作业。其成本库为办公费。
最后确定成本动因，本文只对污水处理成本进行分析，具体包括能源费用、药剂费用、维护费用、人工费。因此A污水处理厂成本动因可以分成三个：耗电量、人工工时、药耗量、维修次数/批次、处置量。
（二）作业基础下A污水处理厂成本划分及分配
1. 短期变动成本
短期变动成本是指在一定区间内，与产量呈线性变动的成本，一般包括直接原材料的消耗和直接人工工时的单位级作业成本。A污水处理厂的短期变动成本包括碳源、混凝、脱水药剂等原材料，电量、水量等动力能源以及污泥处置费，2021、2022年分别产生980.76万元、1307.12万元。
2. 长期变动成本
长期变动成本是在一定时期保持不变，不跟随产量变动，而只与消耗作业量相关的成本。A污水处理厂的长期变动成本包括化验室的药品、耗材费、检测监测费、设备维修费等批次级作业成本。
3. 固定成本
固定成本一般为与产品产量和批次以及品种类别均无直接关系，但对于维持企业正常生产经营有着重要作用的成本。A污水处理厂的固定成本包括折旧费，人员工资，办公费等生产维持级作业。
（三）A污水处理厂作业基础本量利分析的运用
本量利分析模型主要包含销售利润率分析，保本点分析，保利点分析以及敏感性分析。其中，保本点分析能够反映产品的盈亏平衡，帮助管理者衡量是否应当继续生产该产品，敏感性分析帮助管理者找到最能影响息税前利润的关键因素，从而对该因素有针对性地进行成本管控。本文主要分析 A污水处理厂在作业基础本量利模式下2022年的保本点和敏感性。
1. 保本分析
作业基础本量利保本分析包含两种，分别为保本点销售额以及保本点作业量分析。这种分析是在企业零利润点的基础上，对成本、作业量、销量以及利润为研究目标进行分析。
（1）保本点销售额分析
在进行作业成本法下的性态分析后，就可以对A污水处理厂采用本量利分析。假设污水处理量为x，单位短期变动成本为 v，单位售价为p，消耗j（j=1-3）作业的作业量为 yj, 第 j 项作业的长期变动成本为dj,固定成本总额a，其在利润总额可以表达为：
表1：A污水处理厂的保本点计算
根据A污水处理厂的污水处理量，可以计算出在作业基础本量利分析下该保本点所提供的安全边际率和安全程度，其计算过程及结果如下表所示：
表2：A污水处理厂的安全边际
西方企业将安全边际率大于40%的产品视为很安全，30%-40%的是为安全，在20%-30%的产品视为较安全，安全边际率10%至20%之间的应为警惕产品。根据该标准，A污水处理厂在作业基础本量利分析下，2021年时为较安全，2022年提升至安全。
（2）保本点作业量分析
要分析企业在零利润点时的作业量，需要先假设企业所生产的产品贡献毛益保持不变。对保本点作业量进行分析主要目的在于探讨企业利润为零时，成本和利润与作业量之间的关系。通过分析计算，可以求得产品在零余额点时的作业量组合，这种情况下，各个产品都处于既不亏损也不盈利的状态。
将产品的长期变动成本记为D，在零利润点时，利润 C=0,同时，固定成本和产品边际贡献为定值，因此长期变动成本 D可以表达为各项作业与作业消耗量的乘积，即：
即当A污水处理厂所消耗的作业量均满足上式时，在该组合下，企业达到盈亏平衡状态。同时也是三种作业所能消耗的作业量限值，在这三种作业中如果任意一项作业量超过该组合，都将会给企业带来经营风险，产生亏损。
2. 敏感性分析
在作业基础本量利分析下，结合污水处理厂成本结构以及市场特殊性，选取成本比重较大的人工费、折旧费、维修费三项成本进行敏感性分析。假设各项作业成本各下降10%，其他保持不变，计算其对息税前利润的影响程度，计算其敏感系数如下表：
表3：A污水处理厂的敏感系数
上面的计算结果可以告诉A污水处理厂管理者改善企业盈利状况的途径。从作业的角度出发，对作业成本项目进行敏感性分析，以达到关注作业量消耗情况和控制长期变动成本的效果。在假设其余变量不变，各项成本分别上涨 10%时，人工费的变动导致息税前利润变动最为明显，维修费的变动对息税前利润影响最小，可见人工费是A污水处理厂最为敏感的项目，且人工费成本具有很大的降低空间。当前市场已经推及机器自动化，以减少人工成本；其次，针对折旧费，可以通过定期维护保养、技术改造和设备更新等手段，延长资产的使用寿命。同时，合理安排资产的使用，避免过度使用或过度闲置，经走访调查，A污水处理厂因建设时间较早，设备老化严重，存在闲置设备的情况，A污水处理厂制定科学的资产管理，以提高设备的利用率，使得资源得到合理使用。
通过作业基础下的敏感性分析，管理者可以明白成本的管控，目标利润的实现并不是遥不可及的事情，因为最需要降低成本的事项都为与产品质量无直接关系的非增值作业，成本管控结果的决策权都掌控在企业自己手中。
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